GmbH mit 2 Gesellschaftern - Umzug eines Gesellschafters in die Schweiz

Sehr geehrter Ratsuchender,

vielen Dank für Ihre Beauftragung und das damit entgegengebrachte Vertrauen. Zu Ihrer Anfrage möchte ich gern unter Berücksichtigung der Sachverhaltsangaben wie folgt Stellung beziehen:

Zu Ihren Fragen und den relevanten Punkten:

A. Wegzugsbesteuerung auf Gesellschafterebene

Für den wegziehenden Gesellschafter ist die sogenannte Wegzugsbesteuerung zu beachten, die sich aus § 6 des deutschen Außensteuergesetzes ergibt.

1. Wegzug

Den Vorschriften der Wegzugsbesteuerung unterliegen nur natürliche Personen, die mindestens zehn Jahre der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht unterlegen haben. Dies unterstelle ich im Folgenden.

Die Vorschriften des § 6 AStG erfassen Anteile an Kapitalgesellschaften im Sinne des § 17 Abs. 1 EStG. Diese liegen vor, wenn der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre zu mindestens 1% am Kapital der Gesellschaft beteiligt war. Im Rahmen der Wegzugsbesteuerung wird die Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Zeitpunkt des Wegzuges fingiert, so dass ein fiktiver Veräußerungsgewinn der Besteuerung zugrunde gelegt wird.

Es wird also eine Fiktion unterstellt, dass der Gesellschafter einen Gewinn versteuert, wie als wenn er im Wegzugszeitpunt seine GmbH Anteile veräußert. Dabei liegt das Hauptaugenmerk auf der Vermeidung der steuerfreien Verlagerung von Steuersubstrat, da durch einen Wegzug des Steuerpflichtigen ins Ausland grundsätzlich die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland endet und infolgedessen Deutschland das Besteuerungsrecht an den GmbH-Anteilen verliert.

2. Veräußerungsgewinn

Eine wichtige Frage bleibt dann noch zu bestimmen, und zwar, welcher Wert den GmbH Anteilen zugrunde zu legen ist. Sofern nicht in einem zeitlich engen Zusammenhang tatsächlich GmbH-Anteile verkauft worden sind, wird zur Bestimmung auf verschiedene BE.ungsverfahren abgestellt, die sich nach dem sogenannten Ertragswert der GmbH richten. Es geht bei der Wegzugsbesteuerung also immer um die Besteuerung von sogenannten steuerlichen stillen Reserven, die wertmäßig nicht in den Buchwertansätzen der Bilanz abgebildet sind (insbesondere ein geschaffener Firmenwert oder immaterielle Wirtschaftsgüter). Diese fiktive Veräußerungspreis werden dann den Anschaffungskosten gegenübergestellt, um den zu versteuernden Veräußerungsgewinn zu ermitteln.

Eine 50% Beteiligung an einer weiteren deutschen Firma würde hier wertmäßig einbezogen, sofern diese mehr Wert ist als der Buchwert in der Bilanz der GmbH (=stille Reserven in der Beteiligung). Zudem greift § 6 AStG auch für mittelbare Beteiligungen.

3. Stundungsregelung

Bei Wegzug in ein EU-Mitgliedstaat besteht eine gesetzliche Stundungsregelung, die zinslos und ohne Sicherheitsleistung gewährt wird.

Es ist derzeit umstritten, ob diese auch für einen Wegzug in die Schweiz gelten muss. Das Gesetz sieht dies nicht vor, der europäische Gerichtshof hat dies in einem Urteil aber bereits in Frage gestellt. In der Konsequenz sieht der aktuelle Entwurf des neuen AStG diese Stundungsregelung auch im EU-Fall nicht mehr vor. Dieser Entwurf ist aber noch nicht verabschiedet.

Die Stundungsregelung für Drittstaaten ist weniger attraktiv und wäre in regelmäßigen Teilbeträgen für einen Zeitraum von höchstens fünf Jahren seit Eintritt der ersten Fälligkeit gegen Sicherheitsleistung zu gewähren, wenn ihre alsbaldige Einziehung mit erheblichen Härten für den Steuerpflichtigen verbunden wäre.

4. Rückkehr führt zum Erlöschen

Der Steueranspruch erlischt gemäß § 6 Absatz 3 AStG, wenn der Steuerpflichtige innerhalb von fünf Jahren ab dem Wegzug nach Deutschland zurückkehrt und wieder unbeschränkt steuerpflichtig ist. Diese Frist kann auf maximal 10 Jahre verlängert werden, wenn berufliche Gründe für die längere Abwesenheit vorliegen und die Absicht der Rückkehr bereits im Zeitpunkt des Wegzugs bestanden hat. Letzteres muss im Zweifel nachgewiesen und beim Wegzug bereits dokumentiert werden.

5. Vermeidung durch Personengesellschaft

Ein gestalterisches Mittel bietet lediglich die etwas aufwendigere Mittel der Umwandlung oder Zwischenschaltung einer Personengesellschaft, deren Anteile beim Anteilseigner eben keine nach § 17 EstG darstellen.

B. Besteuerung der GmbH/Geschäftsführer nach dem Wegzug

Grundsätzlich ändert sich durch einen Wohnsitzwechsel für die GmbH steuerloch erstmal nichts. Dennoch gibt es Fallstricke, die zu beachten und ggf. gestaltet werden sollten. Zumindest sind Sie zu beachten.

1. Geschäftsführungsbetriebsstätte

Das Steuerrecht kennt den Begriff der Betriebsstätte. Dies ist rechtlich ein unselbstständiger Teil des Unternehmens, wird aber für Steuerzwecke als eigens Steuersubjekt behandelt. Befindet sich diese Betriebsstätte im Ausland, kann dies zu einer Körperschaftsteuerpflicht in dem Land führen.

Es gibt eine Vielzahl von Anknüpfungspunkten, die in der Regel an feste Geschäftseinrichtungen im anderen Staat anknüpfen. Die genaue Ausgestaltung ist den Betriebsstättendefinitionen des einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens zu entnehmen.

Einer dieser Anknüpfungspunkte ist die sog. Geschäftsführungsbetriebsstätte.

In Ihrem Fall bedeutet dies, bleibt der wegziehende Gesellschafter Geschäftsführer der GmbH und führt er diese Funktion physisch aus der Schweiz aus, kann dies eine Betriebsstätte begründen.

Die Konsequenz wäre eine Gewinnaufteilung des Gewinns der GmbH und eine anteilige Zuordnung des Betriebsstättenergebnisses, das der Schweizer Besteuerung unterläge.

Die Vermeidung einer solchen Betriebsstätte wäre nur gegeben, wenn die Geschäftsführungstätigkeit in der Zeit ruht (auch faktisch) oder diese pysisch weitestgehend in Deutschland weiter stattfindet und in der Schweiz „nur gewohnt wird“.

Die Betriebsstätte ist aber nicht per se zu vermeiden, wenn dies von der tatsächlichen Planung, wie der Gesellschafter leben und arbeiten will, nicht realisierbar ist. Sie haben selbst einige Varianten in der Anfrage aufgeworfen (Gründung einer Schweizer Gesellschaft, vermutlich als Tochtergesellschaft). Die Frage ist, wie praktikabel und aufwändig ist dies und welche Dinge sind dann im Verhältnis der Gesellschaften zu beachten. Unter der Prämisse, dass dies nur für eine begrenzte Zeit angedacht ist, könnte auch über eine offizielle Zweigniederlassung der GmbH in der Schweiz nachgedacht werden. Je nach Funktion/Tätigkeit könnte auch über eine Einzelfirma des Gesellschafters nachgedacht werden, die ihre Leistungen an die GmbH fakturiert.

Da dies von vielen Faktoren der faktischen Ausgestaltung der GmbH und der Tätigkeit des Geschäftsführers abhängt, sollte dies zielführender in einem anschließenden Telefonat besprochen werden.

2. Besteuerung GF-Gehalt

Für die Besteuerung eines GF-Gehaltes, entweder in DE oder CH, kommt es beim Geschäftsführer auf Art. 15 Abs. 4 des DBA an. Entscheidend ist, ob die Tätigkeit so abgegrenzt ist, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb dieses anderen Staates (=Deutschland) umfasst. Ansonsten kann auch eine Besteuerung in Deutschland als beschränkt inländische Einkünfte die Folge sein.

3. Ausschüttungen der GmbH

Während der Schweizer Zeit unterliegen Ausschüttungen der Besteuerung im Wohnsitzstaat Schweiz. Zur Vermeidung von deutschen Kapitalertragssteuerabzug ist eine Freistellungsbescheinigung zu beantragen.

Ich hoffe, alle wichtigen Punkte mit o.g. Ausführungen abgedeckt zu haben.  Diese sollten als Anknüpfungspunkt für das angebotene Telefonat dienen, um Rückfragen gemeinsam zu erörtern. Ich möchte auch darauf hinweisen, dass nur sehr wenig Sachverhaltsinformationen vorlagen und daher dies eher erläuternde Ausführungen zu der geschilderten Konstellation darstellen.

P.S.: Eine UG ist nicht ander als eine GmbH zu betrachten.

Mit freundlichen Grüßen

Nils Hoefer

RA/StB